В соответствии с нормами НКУ, регулирующие налогообложение нерезидентов, суммы доходов нерезидентов, осуществляющих свою деятельность через постоянное представительство, облагаются налогом в общем порядке. При этом такое постоянное представительство приравнивается в целях налогообложения к плательщику налога, который проводит свою деятельность независимо от такого нерезидента. С принятием законодательства о трансфертном ценообразовании, согласно которому контролируемыми считаются хозяйственные операции по приобретению / продаже товаров, работ (услуг) со связанными лицами нерезидентами и нерезидентами, зарегистрированными в государстве, в котором ставка налога на прибыль на 5 и более процентных пунктов ниже чем в Украине, или которые платят такой налог по ставке на 5 и более процентных пунктов ниже, чем в Украине, у налогоплательщиков возникало много вопросов относительно порядка признания контролируемыми операций с представительствами нерезидентов.
Восприятие для целей налогообложения (в соответствии с п.8 ст.160 НКУ) представительства как независимого от нерезидента налогоплательщика привело к необходимости предоставления дополнительных разъяснений. Поскольку среди клиентов Международного правового центра EUCON есть компании, осуществляющие операции как с нерезидентами непосредственно, так и с их представительствами и чаще возникал вопрос, необходимо ли осуществлять расчет стоимостного критерия в 50 млн. грн. отдельно для нерезидента и для представительства.
По нашему мнению суммы операций необходимо суммировать и считать все операции — операциями с нерезидентом. Так же соответственно и операции, осуществляемые исключительно с представительством считаются операциями непосредственно с нерезидентом. Сделать такой вывод несложно, достаточно проанализировать, какие определения для целей налогообложения понятием «нерезидент» и «представительство нерезидента» дает НКУ.
Постоянное представительство нерезидента — постоянное место деятельности, через которое полностью или частично проводится хозяйственная деятельность нерезидента в Украине, в частности: место управления; филиал; офис; фабрика; мастерская; установка или сооружение для разведки природных ресурсов шахта, нефтяная / газовая скважина, карьер или любое другое место добычи природных ресурсов склад или помещение, используемое для доставки товаров.
А нерезиденты — это:
а) иностранные компании, организации, образованные в соответствии с законодательством других государств, их зарегистрированные (аккредитованные или легализованные) в соответствии с законодательством Украины филиалы, представительства и другие обособленные подразделения с местонахождением на территории Украины;
б) дипломатические представительства, консульские учреждения и другие официальные представительства других государств и международных организаций в Украине;
в) физические лица, не являющиеся резидентами Украины.
Соответственно, по нашему мнению, не возникает сомнения, что нерезидент и его представительство в Украине рассматриваются как одно лицо.
Эта позиция подтверждается и в письме Министерства доходов и сборов от 15.05.2014 года №8645 / 6 / 99-99-19-02-02-15. Кроме того, в нем же говорится о том, что операции между представительством и нерезидентом не подпадают под определение контролируемых, поскольку осуществляются в рамках одного юридического лица.
Представительства нерезидентов часто осуществляют операции со связанными лицами — резидентами Украины, и возникало много вопросов на счет обязанности представления ими отчета о контролируемых операциях. Мы считаем, что представительства должны отчитываться, поскольку признаются налогоплательщиками в соответствии с п.1 ст.15 НКУ. А статьей 39 НКУ, которая регулирует контроль над трансфертным ценообразованием, определяется, что все налогоплательщики (кроме Национального банка Украины), которые в течение отчетного периода осуществляли контролируемые операции, обязаны представлять отчет.
Если резидент проводит хозяйственные операции с представительством связанного нерезидента, уплачивает налог на прибыль в Украине по основной ставке, то операции не будут считаться контролируемыми. Но вероятно, необходимо будет представительству (как предусмотрено для нерезидентов) предоставлять справку о ставке, по которой уплачивается налог на прибыль.
Все эти разъяснения Международный правовой центр EUCON неоднократно предоставлял своим клиентам-нерезидентам, ведущих хозяйственную деятельность в Украине через постоянные представительства.
Ярослав Романчук — адвокат, управляющий партнер Международного правового центра «EUCON»
Источник: журнал The Ukrainian Journal of Bussines Law, ноябрь 2014г. http://www.ujbl.info/article.php?id=526