Організація економічного співробітництва та розвитку останні роки працювала над заходам боротьби з офшорами та агресивною податковою оптимізацією. Трансфертне ціноутворення у цьому сенсі завжди було одним із найбільш дієвих засобів запобігання заниженню(розмиванню) податкової бази та перенесенню оподатковуваного прибутку в низькоподаткові юрисдикції. У кінцевому варіанті (восени 2015) року зміни були прийняті рішенням голів урядів «великої двадцятки» (G20) в рамках реалізації плану BEPS. Сам план безпосередньо передбачає 15 основних заходів по боротьбі з розмиванням податкової бази і чотири пункти з них пов’язані з трансфертним ціноутворенням (ТЦ). Тепер основні зміни повинні бути імплементовані в національні законодавства країн.
Розглянемо які ж саме зміни передбачаються в сфері трансфертного ціноутворення.
Щодо оподаткування прибутку в операціях з нематеріальними активами:
- Запроваджується концепція «економічного власника» таких активів. Це означає, що формальний (юридичний) власник не обов’язково матиме право на отримання всього прибутку від використання нематеріального активу. З метою розподілення прибутку буде аналізуватись вклад сторін у створення вартості і пов’язані особи, що виконують суттєві функції (розробка, просування, захист, розвиток та експлуатація) відповідно повинні будуть отримувати відповідну за це винагороду, а не лише компенсацію своїх витрат, як зазвичай передбачено ліцензійними договорами.
- Пов’язані особи, що виконують виключну функцію фінансування проекту по нематеріальним активам і приймають відповідні фінансові ризики можуть розраховувати лише на той рівень винагороди, що відповідає премії за фінансовий ризик неповернення.
- Передбачається значно розширити перелік методів визначення вартості нематеріальних активів (в основному за рахунок методик, що застосовуються в оціночній діяльності).
Щодо розподілу прибутку в залежності від ризиків, що приймають на себе сторони операції.
На практиці умови договорів не завжди відповідають фактичним функціям та діям сторін операції та ризикам, що вони на себе приймають. У зв’язку з цим буде новий статус буде надано принципу «превалювання суті над формою». Умови договору звичайно ж залишаться відправною точку аналізу, але будуть враховуватись фактичні ризики сторін. Крім цього для цілей трансфертного ціноутворення податкові органи вправі ігнорувати дії сторін в рамках договору якщо вони не мають певної комерційної (ділової) мети.
Ризик буде вважатись прийнятим стороною у разі :
– наявності повноважень та компетенцій прийняття рішень, пов’язаних з управлінням таким ризиком;
– наявності фінансових можливостей прийняти такий ризик.
Щодо операцій з високим ступенем ризиків також вирішено запровадити додаткові заходи направлені на запобігання заниження оподатковуваної бази. Взагалі операціями з високим ступенем ризику визнаються операції з сировинними товарами, внутрішньогрупові та інші операції. З метою оподаткування операцій з сировиною вирішено визначати ціну за допомогою біржових котирувань, причому для визначення співставності операцій допускається проведення обгрунтованих коригувань на умови постачання. Треба зазначити що саме в цьому аспекті українське податкове законодавство вже майже повністю адаптоване до вимог, передбачених планом BEPS, адже норми, що стосуються визначення ціни в операціях з товарами, що мають біржові котирування відповідають всім погодженим ОЕСР регламентам. Водночас не можна не сказати про те, що застосування таких норм українськими платниками податків є певною мірою проблематичним. По перше Кабінет Міністрів України вже більше року не може затвердити Перелік біржових товарів та Перелік світових бірж, наявність яких передбачена вимогам ст.39 ПКУ. Крім цього є певні проблеми з встановленням відповідності позицій за окремими товарними группами товарам, що котируються на світових біржах. Яскравим прикладом цього є наприклад ситуація з зерновими культурами. В Україні для пшениці діє ДСТУ 3768:2010. Цим стандартом встановлено показники якості для пшениці м’якого та твердого сортів, залежно від яких м’яку пшеницю поділяють на 6 класів (1-3 класи – група А, 4-5 класи – група Б і 6 клас), а тверду пшеницю на 5 класів. Враховуючи неоднорідність пшениці, що вирощується на території України, зменшити кількість класів не видається можливим.
Водночас у світовій практиці відповідно до показників якості зерна, всі його партії поділяються на продовольче та фуражне. При цьому жодних додаткових уточнюючих параметрів не встановлено. Якщо один з показників якості зерна не буде відповідати вимогам, зерно відразу переходить у категорію фуражного. Таким чином відсутність градації в межах сортів не дасть змогу знайти на міжнародній біржі відповідну позицію до, наприклад, товарної позиції, що ідентифікована відповідно до ДСТУ. Ми як фахівці, що застосовують законодавство на практиці неодноразово повідомляли КМУ про існування ряду проблем та пропонували для їх усунення розробити документ, що містив би інформацію про співставність товарних позицій, який би давав можливість без ризиків застосувати законодавчі вимоги про визначення ціни на підставі біржових котирувань, але жодних позитивних зрушень у цьому питанні немає.
Ну і на кінець суттєві зміни будуть стосуватись повноти розкриття інформації в документації по трансфертному ціноутворенню. Ці нововведення направлені в першу чергу на організацію обміну необхідною інформацією податкових органів різних країн. Підготовка нового формату документації повинна забезпечити повне розуміння фіскальними органами ланцюга формування вартості товарів чи послуг.
Для реалізації принципу прозорості передбачається формування наступних розділів документації з трансфертного ціноутворення : Master File, Local File, звіт «country by country».
Master File подається головною (материнською) компанією групи. Цей звіт повинен містити великий обсяг загальної інформації щодо організаційної структури групи, географічного розташування одиниць, опису господарської діяльності, в тому числі ланцюгів постачання основних товарів та послуг та факторів, що впливають на формування ціни.
Local File подається структурними одиницями групи за місцем свого розташування. Цей звіт по суті відповідає чинним вимогам до документації з трансфертного ціноутворення, що передбачений ст.39 ПКУ і містить інформацію про контрольовані операції, функціональний аналіз, вибір методу ціноутворення, обґрунтування рівня цін та ін.
Звіт «country by country» подається членами групи податковим органам країни в якій зареєстрована материнська компанія і містить розгорнуту інформацію про господарську діяльність одиниці групи. Виключення складатимуть групи консолідований обсяг доходів яких складає менше 750 млн.євро.
До речі, законопроект змін до ПКУ, що готувався восени 2015 Мінфіном передбачав імплементацію змін в частині вимог до документації по контрольованим операціям. Передбачалась подача Детального звіту (Master file) материнськими компаніями та локального звіту (local file), компаніями, що входять до групи. Але цей законопроект з різних підстав був відхилений. Проте зміни BEPS не можуть бути проігноровані, очевидно у нас вони будуть прийняті пізніше.
Про ці та інші питання ми будемо говорити 24 березня 2016 року на Міжнародному форумі «Трансфертне ціноутворення – 2016» разом із заступником Міністра фінансів України Оленою Макеєвою та керівництвом Держаної фіскальної служби України.
Організатором форуму виступає Міжнародний правовий центр EUCON, який в 2015 році був визнаний кращою юридичною компанією в Україні з питань трансфертного ціноутворення за версією рейтингу European Tax Awards 2015.
Джерело: The Ukrainian Journal of Business Law, №4 квітень 2016р.