Ошибки в налоговых накладных являются объектом проверок, по результатам которых возникают споры налогоплательщиков о защите права на налоговый кредит
Для налогоплательщиков, юристов рутинными стали споры с органами фискальной службы о непризнании сумм налога на добавленную стоимость (НДС), включенных в налоговый кредит, на основании налоговых накладных (НН), заполненных с ошибками.
Ошибка лишает права?
Действительно ли налогоплательщики не имеют права на включение сумм НДС в налоговый кредит, если НН заполнена с ошибками? Согласно достаточно жесткой позиции Государственной фискальной службы (ГФС) Украины, это действительно так. Анализируя решения судов, разъяснения Высшего административного суда Украины (ВАСУ), правовые позиции Верховного Суда Украины (ВСУ), можно прийти к противоположному выводу, но его придется отстаивать в суде.
Позиция в пользу налоговой изложена в справке ВАСУ «О результатах изучения и обобщения практики применения административными судами отдельных норм Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость» от 15 апреля 2010 года, а именно: «Незначительные недостатки в заполнении НН, полученных от поставщика, не являются основанием для вывода о неправомерности включения понесенных покупателем расходов в налоговый кредит. При этом ответственность за правильность выписки НН возложена не на покупателя, а на продавца товаров».
Последние правовые выводы ВСУ почти тождественны указанному выше мнению кассационного суда. Такие принципы частично закреплены в письмах ВАСУ от 2 июня 2011 года № 742/11/13-11, от 1 ноября 2011 года № 1936/11/13-11.
ВСУ в своей практике постоянно применяет и дифференцирует налоговые доктрины в связи с различными фактическими обстоятельствами дела, таким примером может служить постановление данного суда от 31 марта 2015 года № 21-15а15.
Фискальные консультации
Центральный налоговый орган и раньше неоднократно выдавал разъяснения (консультации) по проблемным вопросам заполнения НН. В настоящее время действует обобщающая налоговая консультация от 16 февраля 2012 года № 127, в которой изложено официальное мнение налоговиков по поводу ошибок в НН и дальнейших последствий этих ошибок для налогоплательщика (хотя она и касается Порядка заполнения НН № 1379, утратившего силу). Нарушением порядка заполнения НН считается отсутствие хотя бы одного показателя, который является обязательным реквизитом накладной (пункт 201.1 статьи 201 Налогового кодекса (НК) Украины). Несоответствие показателей, указанных в НН, условиям поставки, также является основанием утраты плательщиком права на налоговый кредит.
В разъяснениях 2015 года о применении норм приказа Министерства финансов Украины «Об утверждении формы налоговой накладной и Порядка заполнения налоговой накладной» от 22 сентября 2014 года № 957 (Порядок № 957) налоговики указывают, что НН, составленная с ошибкой, не может быть включена покупателем-плательщиком НДС в состав налогового кредита.
Ошибки в НН в большинстве случаев допускаются из-за сложности, неоднозначности часто изменяющегося налогового законодательства, отсутствия единых и устоявшихся правил, загруженности и невнимательности бухгалтера, низкой налоговой культуры сторон хозяйственной операции или осознанного риска налогоплательщиков.
Но почти все ошибки НН можно устранить еще до начала проверки, кроме ошибки, допущенной в номере или дате НН. Такая ошибка не может быть исправлена путем подачи расчета корректировки (пункт 21 Порядка № 957).
Наиболее частыми ошибками являются наличие в графах НН неверной информации о номенклатуре товаров/услуг продавца, кода товара согласно УКТ ВЭД, единицы измерения товара/услуги, количества (объема), вида договора, кода налогоплательщика, даты и номера НН. Судебные решения в таких спорах принимались в пользу налогоплательщика с учетом приведенных выше судебно-налоговых доктрин.
Объект исследования
Следует отметить, что НК Украины прямо не указывает на запрет плательщикам формировать налоговый кредит на основании НН, заполненной с ошибками, но обязывает, чтобы НН была должным образом составлена и зарегистрирована с указанием обязательных реквизитов.
Порядок № 957 дополнительно обязывает при заполнении граф НН использовать положения Государственного классификатора Украины «Классификатор системы обозначений единиц измерения и учета» ДК 011-96. Данный нормативный акт не зарегистрирован в Министерстве юстиции Украины и может не приниматься плательщиками во внимание, однако необходимо помнить, что налоговики при проверках будут пользоваться положениями именно этого классификатора.
ГФС Украины приказом от 9 июня 2015 года № 401 утвердила новые пояснения к УКТ ВЭД, которыми следует пользоваться при заполнении НН.
С учетом изложенного можно констатировать, что, безусловно, ошибки в НН являются объектом исследования налоговых проверок, по результатам которых возникают споры налогоплательщиков о защите права на налоговый кредит. Сейчас практика административных судов складывается в пользу налогоплательщиков. Однако в будущем, как показывает мировой опыт, суды чаще будут обращать внимание на принцип автономии норм налогового законодательства.
Тревожным сигналом для налогоплательщиков может стать постановление ВСУ от 16 сентября 2014 года № 21-259а14, которое хоть и напрямую не касается ошибок в НН, но указывает на необходимость правильного оформления и регистрации НН для их легитимации.
В связи с этим налогоплательщикам нужно внимательно проверять НН и своевременно исправлять ошибки, допущенные в них.
Владимир Бевза — заместитель руководителя практики, старший юрист, адвокат Международного правового центра EUCON.
Источник: газета «Юридическая практика», №30-31, от 28 июля 2015г. http://pravo.ua/article.php?id=100111563