№31, 03 серпня 2023
Віталій Кемінь , адвокат, старший юрист
Юридичної групи EUCON
За півтора року війни міжнародні економічні зв’язки бізнесу зазнали найбільшої шкоди. Війна зруйнувала всі логістичні шляхи для експортних/імпортних операцій, а міжнародні партнери, перш ніж переказати кошти чи постачати товари, незважаючи на те, що з української сторони зобов’язання виконані, десять раз подумають, чи варто це робити. Тому за спостереженням фахівців податкової практики Юридичної групи EUCON випадків щодо порушення граничних строків, установлених для валютного контролю, суттєво побільшало, як і актів перевірок. З іншого боку, на законодавчому рівні, попри відсутність вини бізнесу в таких порушеннях, майже не було вжито заходів, аби піти назустріч українським підприємствам і не застосовувати до них відповідальність (пеню у сфері ЗЕД). Єдиним винятком на законодавчому рівні є звільнення від нарахування пені у сфері ЗЕД резидентів – суб’єктів господарювання, що вчинили відповідне правопорушення, якщо імпортні операції не можуть бути завершені внаслідок дії постанови Кабінету Міністрів України “Про застосування заборони ввезення товарів з Російської Федерації” від 09.04.2022 р. № 426. Але й у цьому випадку податківці інколи вимагають висновок Торгово-промислової палати (далі – ТПП) про настання форс-мажорних обставин.
Так, ч. 5 ст. 13 Закону України “Про валюту і валютні операції” (далі – Закон № 2473) передбачено відповідальність, за якою порушення резидентами строку (на поточний момент – 365 днів) розрахунків призводить до нарахування пені за кожен день прострочення в розмірі 0,3 % суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару) у національній валюті (у разі здійснення розрахунків за зовнішньоекономічним договором (контрактом) у національній валюті) або в іноземній валюті, перерахованій у національну валюту за курсом Національного банку України, установленим на день виникнення заборгованості. Загальний розмір нарахованої пені не може перевищувати суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару).
Частинами 6 та 7 ст. 13 Закону № 2473 передбачені два класичних випадки, за якими можна уникнути нарахування пені у сфері ЗЕД, а саме: настання форс-мажорних обставин та звернення резидента з позовною заявою до міжнародного комерційного арбітражу про стягнення з нерезидента заборгованості, що виникла внаслідок недотримання нерезидентом строку.
Проте обидва випадки потрібно документально підтвердити висновком ТПП (та/або іншими належними доказами) чи ухвалою арбітражного суду про відкриття провадження і далі – позитивним рішенням суду. Водночас ТПП не видає висновок, якщо дійсно немає причинно-наслідкового зв’язку між форс- мажорними обставинами та порушенням граничних строків розрахунків за зовнішньоекономічними контрактами. А довести у суді в інший спосіб існування форс-мажорних обставин доволі складно, але можливо (наприклад, постанова Верховного Суду від 21.07.2021 р. № 912/3323/20). При цьому супроводження міжнародно-комерційного спору за межами юрисдикції України може обійтися бізнесу великою сумою. Як варіант, ще можна спробувати відтермінувати нарахування пені у сфері ЗЕД шляхом отримання висновку Міністерства економіки України про продовження строків розрахунків, але для цього потрібні відповідні підстави та перелік документів. Тобто може виявитися, що наведені варіанти вирішення питання через різні причини є непридатними для використання для бізнесу.
Найбільша помилка підприємців у цьому випадку – змиритися з неминучим порушенням і не звертатися до кваліфікованих спеціалістів для вирішення питання або звернутися, коли вже минули граничні строки валютного контролю чи навіть вже проведено податкову перевірку й подано некоректні заперечення на акт перевірки. Отже, чим пізніше звернутися до кваліфікованих спеціалістів – тим менше шансів на позитивне вирішення питання в досудовому чи судовому порядку. Адже, крім класичних варіантів вирішення цього питання, є й інші, хоча й не такі очевидні.
Щодо досудової стратегії захисту
Зокрема, на стадії досудового врегулювання питання, аби закрити валютний контроль у банку, можна спробувати припинення зобов’язань за контрактом у такі способи: зарахування зустрічних однорідних вимог або укладання договору відступлення права вимоги чи укладання договору про переведення боргу.
Щодо зарахування зустрічних однорідних вимог
Частиною 1 ст. 598 і ст. 601 Цивільного кодексу України встановлено, що зобов’язання припиняється частково або в повному обсязі на підставах, установлених договором або законом.
Зарахування зустрічних однорідних вимог є одним зі способів припинення зобов’язань, за яким погашаються зустрічні однорідні вимоги, строк виконання яких настав або не встановлений, або визначений моментом пред’явлення вимоги.
За приписами ч. 3 ст. 203 Господарського кодексу України господарське зобов’язання припиняється шляхом зарахування зустрічної однорідної вимоги, строк якої настав або строк якої не зазначений чи визначений моментом витребування.
Відповідно до ч. 4 ст. 6 Закону України “Про зовнішньоекономічну діяльність” від 16.04.1991 р. № 959-XII (далі – Закон № 959) суб’єкти зовнішньоекономічної діяльності мають право укладати будь-які види зовнішньоекономічних договорів (контрактів), крім тих, які прямо та у винятковій формі заборонені законами України.
З огляду на аналіз чинного законодавства зарахування зустрічної однорідної вимоги можна застосувати, аби припинити валютний контроль у банку, якщо, звісно, на момент застосування такого способу не діятиме заборона, що встановлюється постановою НБУ. Хоча постанови НБУ не мають статусу законів України, але банк за наявності такої заборони валютний контроль не закриває.
Зі свого боку, Верховний Суд у постановах (наприклад, постанова від 07.04.2023 р. № К/9901/1982/21, постанова від 08.07.2022 р. № 813/1764/18) зазначив, що чинним законодавством не заборонено та не обмежено законні форми розрахунків за зовнішньоекономічними операціями, що не передбачають, власне, надходження іноземної валюти на рахунок резидента. Так само законодавство на час виникнення спірних правовідносин не пов’язує застосування інституту зарахування однорідних зустрічних вимог із певними видами договорів як обов’язкову умову припинення зобов’язання в такий спосіб, крім випадків, коли зарахування не допускається. Сторони зовнішньоекономічних операцій, здійснюючи експортно-імпортні операції, обґрунтовано виходили з того, що законами України передбачено їх право на застосування такої форми розрахунків, як зарахування (залік) зустрічних однорідних (грошових) вимог, та обґрунтовано виходили з того, що таке право не може бути скасоване підзаконними актами.
Щодо договорів відступлення права вимоги, переведення боргу
Положеннями ч. 1 ст. 14 Закону № 959 передбачено, що всі суб’єкти зовнішньоекономічної діяльності мають право, зокрема, самостійно визначати форму розрахунків за зовнішньоекономічними операціями з-поміж тих, що не суперечать законам України та відповідають міжнародним правилам.
Відповідно до положень статей 627, 628 ЦК сторони вільні у виборі виду договору та його умов, а згідно зі ст. 629 цього Кодексу укладений договір є обов’язковим для виконання сторонами.
З огляду на ст. 512 Цивільного кодексу України кредитор у зобов’язанні може бути замінений іншою особою, зокрема, унаслідок передання ним своїх прав іншій особі за правочином (відступлення права вимоги). Кредитор у зобов’язанні не може бути замінений, якщо це встановлено договором або законом.
До нового кредитора переходять права первісного кредитора у зобов’язанні в обсязі та на умовах, що існували на момент переходу цих прав, якщо інше не встановлено договором або законом (ст. 514 Цивільного кодексу України).
Таким чином, принцип “свободи здійснення валютних операцій”, передбачений ст. 2 Закону № 2473, надає можливості припинити зобов’язання в інший спосіб, зокрема, відступленням права вимоги або переведення боргу.
Завважимо, що Верховний Суд у постанові від 03.04.2023 р. № 826/5478/18 висловив ще й новий підхід із цього питання та зазначив, що відступлення права вимоги у зовнішньоекономічному зобов’язанні є правом сторін зовнішньоекономічного контракту (договору). Водночас особа (первісний кредитор) залишається відповідальною особою за порушення законодавчо встановлених термінів розрахунків за експортними операціями, допоки не повідомить банк про зміну кредитора у зобов’язанні іншою особою. У такому разі відповідальність за порушення законодавчо встановлених термінів розрахунків за експортними операціями покладатиметься на нового резидента-кредитора, якому передано право вимоги. Тобто суд касаційної інстанції розмежував, хто і на якому етапі нестиме відповідальність за порушення валютного контролю.
Аналогічно Верховний Суд дотримується позиції щодо припинення зобов’язань та можливості зняття валютної операції з контролю на підставі договору про переведення боргу (наприклад, див. постанову від 15.11.2022 р. № 815/4241/16).
Щодо судової стратегії захисту
Якщо жоден із перелічених варіантів не спрацював або не було змоги підприємству ними скористатися й податківці вийшли на перевірку та склали акт перевірки, то в такому випадку ще не все пропало. Варто пам’ятати, що ахіллесовою п’ятою в таких категоріях податкових спорів є зазвичай неправильність визначення з боку податківців дати, з якої слід розраховувати граничні строки валютного контролю.
Щодо дати постачання товару
Під час експорту/імпорту товарів, наприклад, податківці розраховують граничні строки здійснення валютних операцій, беручи за основу ВМД, а не дату перетину кордону товаром.
Експортом згідно з абз. 10 ст. 1 Закону України “Про зовнішньоекономічну діяльність” від 16.04.1991 р. № 959-XII (далі – Закон № 959-XII) визнається продаж товарів українськими суб’єктами зовнішньоекономічної діяльності іноземним суб’єктам господарської діяльності (у т. ч. з оплатою в негрошовій формі) з вивезенням або без вивезення цих товарів через митний кордон України. При цьому моментом здійснення імпорту/експорту відповідно до абз. 38 ст. 1 Закону 959-XII є момент перетину товаром митного кордону України або переходу права власності на зазначений товар, що експортується чи імпортується, від продавця до покупця.
Тобто момент перетину товаром митного кордону України не ставиться у залежність від необхідності проходження всіх процедур митного оформлення цього товару, завершення яких дає право для подальшого їх використання власником на свій розсуд, а визначальним є початковий момент перебування товару під митним контролем – момент фізичного перетину товаром митного кордону держави.
Верховний Суд щодо цього, наприклад, у постанові від 11.05.2022 р. № 810/4429/18 теж висловив свою правову позицію та вказав, що нарахування позивачу пені за порушення розрахунків у сфері ЗЕД відбулося неправомірно, оскільки контролюючим органом не враховано фактичної дати перетину митного кордону України згідно з Контрактом, що послугувало підставою для неправильного встановлення дати початку нарахування та розрахунку пені, а також не враховано контролюючим органом зміну валюти розрахунку за контрактом та здійснення часткових оплат.
Щодо дати зарахування валютної виручки
Визначення датою зарахування валютної виручки є день її надходження на відповідний валютний рахунок (розподільчий рахунок), а не на поточний рахунок (як зазвичай помилково вважають податківці), адже подальший рух коштів із валютного на поточний рахунок юридичної особи, зокрема й із застосуванням розподільчого рахунку, свідчить про використання коштів уже на території України та не може вважатися первинним надходженням виручки за зовнішньоекономічним контрактом (аналогічних висновків дійшов Верховний Суд, наприклад, у постанові від 27.04.2023 р. № 804/5861/17).
Підсумовуючи викладене, на сьогодні ми як експерти спостерігаємо, що часте введення змін до податкового та валютного законодавств під час воєнного стану, на жаль, не в бік пом’якшення, спонукає бізнес шукати законні шляхи вирішення питання. Варто наголосити, що вже підписаний Президентом України та набирає чинності закон, яким дозволено проводити всі види податкових перевірок, що існували у довоєнний період. Тому бізнесу потрібно сконцентрувати свої зусилля та увагу на тому, аби не наразитися на нарахування пені у сфері ЗЕД.
Досвід роботи команди Юридична група EUCON, до якої входять адвокати, податкові радники й аудитори у співпраці з бухгалтерськими службами бізнесу, дає шанс якщо не уникнути нарахування пені у сфері ЗЕД, то успішно оскаржити в адміністративному та судовому порядках податкові повідомлення-рішення, на підставі яких вказана пеня нарахована.